Письмо УФНС РФ по г. Москве от 11.01.2005 г № 28-11/234
О налогообложении единым социальным налогом выплат сотрудникам иностранной организации
Пунктом 2 статьи 11 НК РФ установлено, что физическими лицами - налоговыми резидентами РФ являются физические лица, фактически находящиеся на территории РФ не менее 183 дней в календарном году.
Согласно статье 207 НК РФ налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами РФ, а также физические лица, которые получают доходы от источников в РФ и не являются налоговыми резидентами России.
Для физических лиц - налоговых резидентов РФ объектом налогообложения по НДФЛ признается доход, полученный ими от источников в РФ и (или) от источников за пределами России. Для лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, объектом налогообложения по НДФЛ будет доход, полученный только от источников в РФ. Об этом сказано в статье 209 НК РФ.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 208 НК РФ к доходам от источников в РФ относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия в России.
Налогообложение НДФЛ указанных доходов, полученных налоговыми резидентами РФ, производится по налоговой ставке в размере 13%. Доходы, полученные физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, облагаются по ставке 30%, если иное не предусмотрено международными соглашениями об избежании двойного налогообложения (ст. 224 НК РФ).
Согласно пункту 2 статьи 232 НК РФ для освобождения от уплаты НДФЛ, проведения зачета, получения налоговых вычетов или иных налоговых привилегий налогоплательщик должен представить в налоговые органы следующие сведения. Во-первых, это официальное подтверждение того, что он является резидентом государства, с которым РФ заключила действующий в течение соответствующего налогового периода (или его части) договор (соглашение) об избежании двойного налогообложения. А во-вторых, документ о полученном доходе и об уплате им налога за пределами РФ, подтвержденный налоговым органом соответствующего иностранного государства.
Если налогоплательщик получил доходы, установленные пунктом 2 статьи 226 НК РФ (в том числе вознаграждение за выполнение работ по договорам гражданско-правового характера), от представительства иностранных организаций в РФ, то в соответствии с пунктом 1 указанной выше статьи данное представительство обязано исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, определенную на основании статьи 224 НК РФ.
Налоговый агент должен удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Если исчисленную сумму НДФЛ удержать невозможно, налоговый агент обязан в течение одного месяца с момента возникновения соответствующего обстоятельства письменно сообщить об этом в налоговый орган по месту своего учета и о сумме задолженности налогоплательщика.
По вопросу исчисления и уплаты ЕСН сообщаем следующее. С 1 января 2003 года в НК РФ не содержится норм, определяющих особенности налогообложения ЕСН выплат, производимых в пользу иностранных граждан. То есть налогообложение данной категории граждан должно производиться в общеустановленном порядке.
В соответствии с пунктом 2 статьи 11 НК РФ для целей налогообложения организациями признаются юридические лица, образованные в соответствии с законодательством РФ, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории РФ.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ установлено, что плательщиками ЕСН являются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения ЕСН для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Пунктом 3 статьи 236 НК РФ определено, что указанные в пункте 1 данной статьи выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения ЕСН, если у организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.
Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ при определении налоговой базы по ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ) вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты. В частности, при определении налоговой базы учитывается полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника или членов его семьи, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в их интересах.
Статьей 11 Трудового кодекса РФ установлено, что Трудовой кодекс РФ, законы и иные нормативные правовые акты, содержащие нормы трудового права, которые обязательны для применения на всей территории РФ для всех работодателей (юридических или физических лиц) независимо от их организационно-правовых форм и форм собственности, распространяются на всех работников, заключивших трудовой договор с работодателем.
На территории РФ правила, установленные Трудовым кодексом РФ, законами, иными нормативно-правовыми актами, содержащими нормы трудового права, распространяются на трудовые отношения иностранных граждан, лиц без гражданства, организаций, созданных или учрежденных ими либо с их участием, работников международных организаций и иностранных юридических лиц (если иное не предусмотрено федеральным законом или международным договором РФ) по следующим основаниям.
В статье 13 Трудового кодекса РФ сказано, что федеральные законы и иные нормативные правовые акты РФ, содержащие нормы трудового права, распространяются на трудовые отношения и иные непосредственно связанные с ними отношения, возникающие на всей территории РФ, если в этих законах и иных нормативных правовых актах не предусмотрено иное.
Трудовые отношения - отношения, основанные на соглашении между работником и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по определенной специальности, квалификации или должности), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством, коллективным договором, соглашениями, трудовым договором (ст. 15 Трудового кодекса РФ).
В соответствии со статьей 20 Трудового кодекса РФ сторонами трудовых отношений являются работник и работодатель. Права и обязанности работодателя в трудовых отношениях осуществляются физическим лицом, являющимся работодателем; органами управления юридического лица (организации) или уполномоченными ими лицами в порядке, установленном законами, иными нормативными правовыми актами, учредительными документами юридического лица (организации) и локальными нормативными актами.
Учитывая изложенное, работник в отделении иностранной организации исполняет свои трудовые обязанности на условиях, указанных в статьях 15 и 20 Трудового кодекса РФ.
Таким образом, если иностранная организация осуществляет деятельность в РФ, то вне зависимости от того, начисляются выплаты в пользу иностранных и российских граждан, за границей или на территории РФ, у иностранной организации возникает обязанность по уплате ЕСН по основаниям, указанным в пункте 1 статей 236 и 237 НК РФ.
Согласно статье 242 НК РФ дата осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов определяется как день начисления выплат и иных вознаграждений в пользу работника (физического лица, в пользу которого осуществляются выплаты) для выплат и иных вознаграждений, начисленных налогоплательщиками, указанными в подпункте 1 пункта 1 статьи 235 НК РФ.
Пунктом 3 статьи 45 НК РФ установлено, что обязанность по уплате налога исполняется в валюте РФ. Иностранными организациями, не являющимися налоговыми резидентами РФ, а также в иных случаях, предусмотренных федеральными законами, обязанность по уплате налога может исполняться в иностранной валюте.
В случае если выплата заработной платы сотруднику - иностранному гражданину производится в иностранной валюте, а уплата налога производится в рублях, то сумма налога исчисляется по курсу Центрального банка РФ на день осуществления выплат и иных вознаграждений в пользу физического лица.
В случае отсутствия в российском представительстве иностранной организации информации о суммах, начисленных работнику в иностранном государстве, расчет ЕСН производится представительством на основании сведений, в том числе трудовых, гражданско-правовых договоров или внутренних распорядительных актов, направляемых головным офисом, находящимся на территории иностранного государства, в отделение иностранной организации, расположенное на территории РФ. При этом указанные выше договоры, а также иные документы, на основании которых начисляются выплаты в пользу иностранных или российских граждан, направляются в отделение иностранной организации по мере их утверждения или внесения в них изменений.
В соответствии с пунктом 3 статьи 243 НК РФ в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца организации исчисляют ежемесячные авансовые платежи по ЕСН исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки ЕСН. Сумма ежемесячного авансового платежа по ЕСН, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей.
Данные о суммах исчисленных, а также уплаченных авансовых платежей организация отражает в расчете, представляемом не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным периодом, в налоговый орган по форме, утвержденной Минфином России.
Таким образом, иностранная организация, имеющая представительство на территории РФ, обязана уплачивать ЕСН с выплат российским и иностранным гражданам независимо от того, начисляются выплаты в их пользу за границей или на территории РФ.