Письмо УМНС РФ по г. Москве от 12.05.2004 г № 26-12/32478
Об использовании льготируемых средств некоммерческой организацией
В 1997-2001 годах Законами города Москвы "О ставках и льготах по налогу на прибыль" от 18.06.97 N 19, от 22.12.99 N 39 и от 29.11.2000 N 35 был установлен ряд льгот по налогу на прибыль. Этими Законами было предусмотрено, что предприятия, получившие средства в рамках действия налоговых льгот (к указанным средствам относились денежные средства, а до 2001 года - также имущество в виде основных средств, материалов и т.д.), не включали их в состав налогооблагаемой базы при исчислении налога на прибыль в городской бюджет при условии их целевого использования на мероприятия, поименованные в названных выше Законах. При нецелевом использовании полученных целевых средств они подлежали изъятию в доход бюджета г. Москвы в сумме нецелевого использования. В случаях приобретения имущества (товаров) непосредственно с целью последующей реализации такие операции рассматривались в качестве нецелевого использования полученных льготируемых средств.
В соответствии с пунктом 10 статьи 2 Закона РФ от 27.12.91 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций", действовавшего до 1 января 2002 года, некоммерческие организации, получающие доходы от предпринимательской деятельности, уплачивали налог с получаемой от такой деятельности суммы превышения доходов над расходами.
В связи с этим в пункте 2.12 инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций", которая была разработана на основе Закона РФ от 27.12.91 N 2116-1 и действовала, как и указанный Закон, до 1 января 2002 года, предусматривалось, что в составе доходов и расходов, полученных некоммерческими организациями от предпринимательской деятельности, доходы, образующиеся в результате целевых отчислений на содержание указанных организаций, поступившие от других предприятий и граждан, членские вступительные взносы, долевые (паевые и целевые) вклады участников этих организаций и расходы, производимые за счет этих средств, не учитывались. Ведение учета доходов и расходов указанных средств, а также сумм доходов и расходов, связанных с предпринимательской деятельностью, должно было производиться раздельно.
Таким образом, у некоммерческих организаций до 1 января 2002 года не облагались налогом на прибыль целевые отчисления, поступившие на осуществление основной уставной деятельности.
Начиная с 1 января 2002 года налоговая база по налогу на прибыль как для коммерческих, так и для некоммерческих организаций определяется в соответствии с главой 25 НК РФ. В связи с этим при использовании после 1 января 2002 года льготируемых средств, полученных в 1997-2001 годах, а также при реализации некоммерческой организацией после 1 января 2002 года приобретенного в рамках целевого расходования полученных льготируемых средств имущества следует учитывать следующее.
Пунктом 14 статьи 250 НК РФ определено, что в состав внереализационных доходов, учитываемых при формировании налоговой базы для исчисления налога на прибыль, включаются доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств.
Исходя из изложенного, МНС России письмом от 20.03.2003 N 02-2-12/12-й 851 разъяснило, что остатки целевых отчислений у некоммерческой организации по состоянию на 1 января 2002 года налогом на прибыль не облагаются и отражаются как входное сальдо в листе 14 "Отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования" налоговой декларации в графе 5.
Средства, полученные до 1 января 2002 года на цели, определенные законами города Москвы о ставках и льготах по налогу на прибыль, при их нецелевом расходовании в 2002 году и в последующих налоговых периодах признаются для целей налогообложения внереализационными доходами.
Порядок же определения результатов от реализации амортизируемого имущества, покупных товаров и прочего имущества для целей налогообложения прибыли изложен в статье 268 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях исчисления налогооблагаемой прибыли признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности и используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. При этом в состав амортизируемого имущества не включается имущество некоммерческих организаций, за исключением имущества, приобретенного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности (то есть за счет доходов от предпринимательской деятельности) и используемого для осуществления такой деятельности (подп. 2 п. 2 ст. 256 НК РФ).
В соответствии с пунктом 1 статьи 268 НК РФ при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от такой операции на остаточную стоимость амортизируемого имущества, определяемую в соответствии с пунктом 1 статьи 257 НК РФ.
Учитывая, что имущество стоимостью более 10000 руб. (оборудование), приобретенное некоммерческой организацией за счет целевых поступлений, не относится к амортизируемому, по нему для целей налогообложения прибыли амортизация не начисляется, а доход от реализации такого имущества полностью включается в налоговую базу за отчетный (налоговый) период для целей исчисления налога на прибыль, в котором такая реализация имела место, без уменьшения на остаточную стоимость этого имущества.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 268 НК РФ при реализации прочего имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от такой операции на цену его приобретения.
Принимая во внимание, что при приобретении прочего имущества (инвентарь) за счет целевых средств некоммерческая организация не понесла собственных расходов по приобретению, при реализации в 2004 году для целей налогообложения прибыли выручка от его реализации учитывается в составе доходов без уменьшения на цену его приобретения.
Доходы от реализации имущества учитываются для целей налогообложения прибыли в зависимости от применяемого организацией метода признания доходов и расходов.