Письмо УФНС РФ по г. Москве от 20.06.2012 г № 16-15/053954@
О порядке налогообложения доходов иностранных организаций - резидентов Республики Беларусь, Украины и Республики Казахстан в виде премий за выполнение согласованных условий договора
Вопрос:Каков порядок налогообложения доходов иностранных организаций - резидентов Республики Беларусь, Украины и Республики Казахстан в виде премий за выполнение согласованных условий договоров?
Ответ:
В соответствии со статьей 246 Налогового кодекса РФ иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в России, признаются налогоплательщиками налога на прибыль организаций в РФ.
Статьей 247 НК РФ предусмотрено, что объектом налогообложения для иностранных организаций, не осуществляющих деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства, признаются доходы, полученные от источников в РФ, которые определяются в соответствии со статьей 309 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной компанией от источников в Российской Федерации, исчисляется и удерживается российской организацией или иностранной организацией, осуществляющей деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, выплачивающими доход иностранной организации при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 309 НК РФ.
Пунктом 1 статьи 309 НК РФ определены виды доходов, не связанные с предпринимательской деятельностью иностранной организации в Российской Федерации, которые относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом, удерживаемым у источника выплаты доходов.
Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 309 Налогового кодекса РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся также "иные аналогичные доходы".
В пункте 2 статьи 309 НК РФ говорится, что не подлежат обложению налогом у источника выплаты доходы, полученные иностранной организацией от продажи товаров, иного имущества, кроме указанного в подпунктах 5 и 6 пункта 1 статьи 309 НК РФ, а также имущественных прав, осуществления работ, оказания услуг на территории Российской Федерации, не приводящие к образованию постоянного представительства в РФ в соответствии со статьей 306 НК РФ.
Таким образом, премии, перечисляемые российской организацией иностранным организациям - покупателям за выполнение согласованных условий договора, относятся к иным аналогичным доходам и подлежат налогообложению у источника выплаты, то есть на территории Российской Федерации, по ставке 20% в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 284 НК РФ.
Согласно статье 7 НК РФ если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные Налоговым кодексом РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы международных договоров Российской Федерации.
В результате взаимосогласительной процедуры, проведенной 29 марта 2011 года в соответствии с нормами пунктов 3 и 4 статьи 22 Соглашения между Правительством Российской Федерации и Правительством Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 21.04.95, Министерство финансов Российской Федерации и Министерство по налогам и сборам Республики Беларусь согласовали, что выплаты в виде бонусов (премий) по договорам поставки товаров должны учитываться при определении налогооблагаемой прибыли предприятия - резидента соответствующего Договаривающегося государства, налогообложение которой осуществляется согласно положениям статьи 7 "Прибыль от предпринимательской деятельности" указанного Соглашения, поскольку упомянутые премии (бонусы) следует рассматривать не как отдельный вид доходов, а как компенсацию (уменьшение) расходов, произведенных в связи с закупкой товаров (письмо ФНС России от 08.07.2011 N ЕД-4-3/11069@ "О направлении письма Минфина России от 22.06.2011 N 03-08-06/Беларусь").
Таким образом, выплаты в виде бонусов (премий) учитываются при определении налогооблагаемой прибыли белорусского покупателя на территории Республики Беларусь в соответствии с положениями статьи 7 Соглашения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 312 НК РФ при применении положений международных договоров Российской Федерации иностранная организация должна представить налоговому агенту, выплачивающему доход, подтверждение того, что эта иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым РФ имеет международный договор (соглашение), регулирующий вопросы налогообложения, который должен быть заверен компетентным органом соответствующего иностранного государства.
При этом письмом ФНС России от 08.08.2007 N ГИ-6-26/636@ разъяснено, что право подтверждения постоянного местопребывания резидентов Республики Беларусь (юридических лиц) предоставлено инспекциям Министерства по налогам и сборам Республики Беларусь по месту регистрации юридического лица.
Документ (справка), подтверждающий постоянное местопребывание резидентов, составляется по форме, установленной Республикой Беларусь.
В соответствии с Соглашением между Правительством Российской Федерации и Правительством Украины об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонений от уплаты налогов от 08.02.95 (далее - Соглашение) и Конвенцией между Правительством Республики Казахстан и Правительством Российской Федерации об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал от 18.10.96 (далее - Конвенция) доходы, полученные иностранными организациями в виде вознаграждения (бонуса), выплачиваемые российской организацией за выполнение условий договора, не относятся к какому-либо из видов доходов, поименованных в указанных документах.
При этом компетентные по смыслу подпункта "ж" пункта 1 статьи 3 Соглашения и подпункта "и" пункта 1 статьи 3 Конвенции органы, руководствуясь нормами статьи 24 "Взаимосогласительная процедура" Соглашения и статьи 25 "Взаимосогласительная процедура" Конвенции и исходя из общих правил толкования международного договора, закрепленных в статьях 31 и 32 Венской Конвенции о праве международных договоров от 23.05.69, не подтвердили обоюдное понимание того, что выплаты в виде бонусов (премий) по договорам поставки товаров должны учитываться при определении налогооблагаемой прибыли предприятия-резидента соответствующего Договаривающегося государства, налогообложение которой осуществляется в соответствии с положениями статьи 7 "Прибыль от предпринимательской деятельности" Соглашения и Конвенции .
Согласно статье 20 "Другие доходы" Соглашения виды доходов, возникающие от источников в Договаривающемся Государстве, о которых не говорится в других статьях Соглашения, могут облагаться налогом в этом Государстве.
Таким образом, по нашему мнению, виды доходов, получаемых от источников в РФ, о которых не говорится в других статьях Соглашения , в частности выплаты премий за выполнение условий договора резиденту Украины, могут облагаться налогом в РФ.
Согласно пункту 1 статьи 21 "Другие доходы" Конвенции виды доходов резидента Договаривающегося Государства независимо от источника их возникновения, не упомянутые в предыдущих статьях Конвенции, подлежат налогообложению только в этом Государстве (Казахстане).
Таким образом, по нашему мнению, выплаты в виде бонусов (премий) налоговому резиденту Казахстана от российского поставщика подлежат налогообложению на территории Казахстана.
Подтверждение того, что иностранная организация имеет постоянное местонахождение в том государстве, с которым Российская Федерация имеет международный договор (соглашение), должно быть заверено компетентным органом соответствующего иностранного государства. Согласно подпункту "и" пункта 1 статьи 3 Конвенции компетентным органом для целей применения Конвенции в отношении Республики Казахстан является Министерство финансов Республики Казахстан или его уполномоченный представитель. Кроме того, в соответствии со статьями 24 , 289 и 310 НК РФ налоговые агенты обязаны в сроки, установленные законодательством, представлять в налоговый орган по месту своего учета информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов.
Форма налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов утверждена приказом МНС России от 14.04.2004 N САЭ-3-23/286@. Инструкция по заполнению формы налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов утверждена приказом МНС России от 03.06.2002 N БГ-3-23/275.
Применение положений международных договоров, регулирующих вопросы налогообложения, не освобождает налогового агента от обязанности представления информации о суммах выплаченных иностранным компаниям доходов.
Заместитель
руководителя Управления
советник государственной
гражданской службы 1-го класса
Н.В. Михайлова