Письмо УМНС РФ по г. Москве от 08.01.2004 г № 26-12/00870
О расчете остатков незавершенного производства при использовании собственных и приобретенных комплектующих изделий
Если налогоплательщик определяет доходы и расходы по методу начисления, то расходы на производство и реализацию, осуществленные в течение отчетного (налогового) периода, подразделяются на прямые и косвенные в соответствии с п. 2 ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) и требованиями статей 318-320 Кодекса.
Перечень прямых расходов, приведенный в ст. 318 Кодекса, является закрытым, и только указанные расходы подлежат распределению в соответствии с нормами ст. 319 Кодекса. Все иные расходы являются косвенными и относятся к расходам текущего периода по мере их возникновения исходя из условий сделок.
К прямым расходам относятся:
- материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 п. 1 ст. 254 Кодекса и связанные с приобретением сырья и (или) материалов, используемых в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) и (или) образующих их основу либо являющихся необходимым компонентом при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), а также приобретением комплектующих изделий, подвергающихся монтажу, и (или) полуфабрикатов, подвергающихся дополнительной обработке у налогоплательщика;
- расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также суммы единого социального налога, начисленного на указанные суммы расходов на оплату труда;
- суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг.
В соответствии со ст. 319 Кодекса под незавершенным производством (далее - НЗП) в целях налогообложения прибыли понимается продукция (работы, услуги) частичной готовности, то есть не прошедшая всех операций обработки (изготовления), предусмотренных технологическим процессом. В НЗП включаются законченные, но не принятые заказчиком работы и услуги. К НЗП относятся также остатки невыполненных заказов производств и остатки полуфабрикатов собственного производства. Материалы и полуфабрикаты, находящиеся в производстве, относятся к НЗП при условии, что они уже подверглись обработке.
Для налогоплательщиков, производство которых связано с обработкой и переработкой сырья, сумма прямых расходов распределяется на остатки НЗП в доле, соответствующей доле таких остатков в исходном сырье (в количественном выражении), за минусом технологических потерь.
При применении приведенного выше положения следует иметь в виду, что прямые расходы, связанные с производством конкретного вида продукции, включаются в стоимость этой изготавливаемой продукции, причем их распределение по фазам производства осуществляется пропорционально доле сырья по каждой фазе производства. Для этого организация обязана обеспечить данные о количестве исходного сырья в единице производимой продукции на каждой фазе (этапе) производства. В случае если организация занимается различными видами деятельности или выпускает различные виды продукции, то механизм распределения применяется в рамках производства каждого изделия.
Таким образом, прямые расходы, связанные с производством конкретного вида продукции, включаются в стоимость этой изготавливаемой продукции. В случае если производство каждого вида товарной продукции в рамках одного технологического процесса изготовления конечной продукции относится к различным сферам деятельности, к которой применяются различные способы оценки НЗП, то налогоплательщик вправе использовать единый способ распределения прямых затрат, предложенный ст. 319 Кодекса, по собственному выбору.
Принципы оценки остатков готовой продукции на складе и отгруженной, но не реализованной на конец текущего месяца продукции не зависят от отраслевой специфики налогоплательщика.
Учитывая изложенное, налогоплательщик обязан обеспечить формирование стоимости товарной продукции, изготавливаемой каждым цехом. При этом подобная стоимость формируется на основании только прямых расходов, относящихся к производству продукции этим цехом. При этом если цех изготавливает полуфабрикаты, то их стоимость, в свою очередь, является прямыми расходами и включается в стоимость готовой продукции, изготавливаемой с применением указанных полуфабрикатов. В случае когда вспомогательное производство выполняет работы (оказывает услуги) для основного производства, их стоимость формируется также на основании прямых расходов, относящихся к деятельности этого цеха, но сама стоимость этих работ, услуг является косвенными расходами и в стоимость изготавливаемой продукции, работ, услуг основного производства не включается, а учитывается в составе косвенных расходов текущего периода.
В случае когда невозможно определить отнесение возникших у налогоплательщика прямых расходов к конкретному производственному процессу, направленному на изготовление данного вида продукции, выполнение работы, оказание услуги, налогоплательщик в своей учетной политике определяет механизм распределения указанных расходов с применением экономически обоснованных показателей.
Основание: п. 6.3.3 Методических рекомендаций по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных приказом МНС России от 20.12.2002 N БГ-3-02/729.