Письмо УФНС РФ по г. Москве от 26.06.2006 г № 20-12/56624
Об обязанности организации включить во внереализационные доходы денежные средства, полученные от арендаторов по договору на оплату коммунальных и эксплуатационных услуг
Согласно статье 321.1 НК РФ налогоплательщики - бюджетные учреждения, финансируемые за счет средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых по смете доходов и расходов бюджетного учреждения, или получающие средства в виде оплаты медицинских услуг, оказанных гражданам в рамках территориальной программы обязательного медицинского страхования, а также получающие доходы от иных источников, в целях налогообложения обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования и за счет иных источников.
В целях налогообложения прибыли иными доходами от коммерческой деятельности признаются доходы бюджетных учреждений, получаемые от юридических и физических лиц по операциям реализации товаров, работ, услуг, имущественных прав, и внереализационные доходы.
Налоговая база бюджетных учреждений определяется как разница между полученной суммой дохода от реализации товаров, выполненных работ, оказанных услуг, суммой внереализационных доходов (без учета НДС, акцизов по подакцизным товарам) и суммой фактически осуществленных расходов, связанных с ведением коммерческой деятельности.
В налоговом учете учет операций по исчислению доходов от коммерческой деятельности и расходов, связанных с ведением этой деятельности, ведется в порядке, установленном главой 25 НК РФ.
Следовательно, если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения предусмотрено финансирование расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи за счет двух источников, то бюджетное учреждение в целях налогообложения прибыли принимает такие расходы на уменьшение доходов, полученных от предпринимательской деятельности и средств целевого финансирования, пропорционально объему средств, полученных от предпринимательской деятельности, в общей сумме доходов (включая средства целевого финансирования).
Если в сметах доходов и расходов бюджетного учреждения не предусмотрено финансирование расходов по оплате коммунальных услуг, услуг связи (за исключением мобильной связи) и на ремонт основных средств, приобретенных (созданных) за счет бюджетных средств, бюджетное учреждение может учесть указанные расходы при определении налоговой базы по предпринимательской деятельности при условии, что эксплуатация указанных основных средств связана с ведением такой предпринимательской деятельности. При этом в общей сумме доходов для указанных целей не учитываются внереализационные доходы, а именно доходы, полученные в виде банковских процентов по средствам, находящимся на расчетном, депозитном счетах, полученные от сдачи имущества в аренду, а также курсовые разницы и другие доходы.
Правоотношения сторон при сдаче имущества в аренду регулируются главой 34 ГК РФ.
На основании статьи 606 ГК РФ по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
В соответствии с пунктом 2 статьи 616 ГК РФ арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.
К расходам на содержание арендованного помещения относятся, в частности, коммунальные расходы.
Согласно пункту 12 информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66 возложенные на арендатора расходы по оплате коммунальных и эксплуатационных услуг не могут рассматриваться как форма арендной платы.
Как следует из представленных материалов, в дополнение к договору аренды между арендодателем и арендатором заключен договор на оплату коммунальных и эксплуатационных услуг. По этому договору часть расходов по оплате услуг телефонной связи, радиотрансляционной сети, энерго-, тепло- и водоснабжения, вывоза мусора, уборки и благоустройства территории, прочих коммунальных услуг по обслуживанию систем отопления, водо- и теплоснабжения, на охрану, обслуживание и ремонт охранной и пожарной сигнализаций, доставку почты возлагается на арендатора. Причем по договору со службами, предоставляющими указанные услуги, арендодатель как сторона, заключившая договоры со службами, предоставляющими указанные услуги, оплачивает в том числе и долю расходов арендатора, который впоследствии возмещает арендодателю затраты.
В соответствии с пунктом 1 статьи 249 НК РФ и пунктом 1 статьи 248 НК РФ для целей налогообложения прибыли выручка организации-арендодателя (за исключением суммы НДС, предъявленной арендатору) признается доходом от реализации услуг по сдаче имущества в аренду.
Таким образом, бюджетная организация-арендодатель обязана включить сумму компенсации за коммунальные и эксплуатационные услуги, полученную от арендатора, во внереализационные доходы, подлежащие налогообложению. При этом для целей налогообложения прибыли сумма коммунальных и эксплуатационных платежей в части, приходящейся на арендатора, может быть учтена у бюджетного учреждения в зависимости от источников финансирования в составе расходов в порядке, установленном статьей 321.1 НК РФ.
В отношении операций по реализации канцелярских товаров, оплаченных арендатором, следует иметь в виду, что в данном случае бюджетной организацией реализуется товар. Следовательно, средства, полученные от арендатора в оплату канцелярских товаров, признаются главой 25 НК РФ доходом от реализации товаров.