Письмо УФНС РФ по г. Москве от 28.07.2006 г № 19-11/66845
О порядке налогообложения прибыли российской организации, заключившей договор подряда на выполнение работ на территории Российской Федерации с организацией - резидентом Украины
Налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе данных налогового учета (ст. 313 НК РФ). На основании статьи 274 НК РФ налоговой базой по налогу на прибыль признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ и подлежащей налогообложению.
Согласно статье 247 НК РФ прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ.
При получении российской организацией доходов от источников за пределами РФ следует иметь в виду, что на основании статьи 311 НК РФ такие доходы учитываются российской организацией при определении налоговой базы по налогу на прибыль, уплачиваемому в РФ. Эти доходы учитываются в полном объеме с учетом расходов, произведенных как в РФ, так и за ее пределами. При этом расходы, произведенные российской организацией в связи с получением доходов от источников за пределами РФ, при определении налоговой базы вычитаются в порядке и размерах, установленных главой 25 НК РФ.
Если с доходов российской организации за оказанные ею услуги для украинской компании эта украинская компания удержала налог, то российской организации необходимо учитывать следующее.
Согласно пункту 3 статьи 311 НК РФ суммы налога, выплаченные российской организацией в соответствии с законодательством иностранных государств, засчитываются при уплате этой организацией налога на прибыль в РФ. При этом размер засчитываемых сумм налогов, выплаченных за пределами РФ, не может превышать сумму налога, подлежащего уплате этой организацией в РФ.
На основании статьи 7 НК РФ если международным договором, заключенным РФ с иностранным государством, в котором российской организацией получен доход, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативными правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила и нормы такого международного договора.
В отношениях между РФ и Украиной действует Соглашение об избежании двойного налогообложения доходов и имущества и предотвращении уклонений от уплаты налогов от 08.02.95 (далее - Соглашение).
В статье 22 Соглашения предусмотрено, что если резидент одного Договаривающегося Государства получает доход в другом Договаривающемся Государстве, который в соответствии с положениями Соглашения может облагаться налогом в другом Государстве, сумма налога на этот доход, уплаченная в другом Государстве, подлежит вычету из налога, взимаемого с резидента в связи с таким доходом в первом упомянутом Государстве.
На основании статьи 7 Соглашения прибыль российской организации может облагаться налогом в Украине только если такая российская организация осуществляет предпринимательскую деятельность на территории Украины через находящееся там постоянное представительство. Понятие "постоянное представительство" для целей применения Соглашения установлено статьей 5 Соглашения.
Кроме того, в Украине могут облагаться налогом некоторые другие доходы, определенные специальными статьями Соглашения (ст. 6, 10-13, 20 и 21).
В связи с тем, что российская организация осуществляет выполнение услуг для украинской компании на территории РФ, деятельность такой российской организации не приводит к образованию ее постоянного представительства для целей налогообложения на территории Украины.
Таким образом, прибыль российской организации, полученная от оказания на территории РФ услуг для украинской компании, подлежит налогообложению в РФ.
Однако если украинская компания все же произведет удержание налога с указанных доходов российской организации, то на основании статьи 22 Соглашения российская организация не вправе зачесть такую удержанную в Украине сумму налога при уплате ею налога на прибыль в РФ. В этом случае устранение двойного налогообложения возможно путем возврата удержанного украинской стороной налога, для чего российской организации следует обратиться в соответствующий уполномоченный налоговый орган Украины.
Согласно статье 246 НК РФ иностранные организации, получающие доходы от источников в РФ, признаются налогоплательщиками налога на прибыль в РФ.
На основании статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль для указанной категории организаций признаются доходы, полученные от источников в РФ, которые определяются в соответствии со статьей 309 НК РФ.
В пункте 1 статьи 309 НК РФ указаны виды доходов, полученные иностранной организацией (если получение таких доходов не связано с предпринимательской деятельностью иностранной организации через постоянное представительство в РФ), которые относятся к доходам иностранной организации от источников в РФ и подлежат обложению налогом на прибыль, удерживаемым у источника выплаты доходов.
Налог на прибыль с доходов иностранных организаций, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, исчисляется и удерживается российской организацией, выплачивающей доход иностранной организации (налоговый агент) при каждой выплате таких доходов в порядке, установленном статьей 310 НК РФ. При этом налогообложение доходов украинской компании у источника выплаты в РФ должно производиться с учетом соответствующих положений Соглашения.
Доходы, полученные иностранной организацией от осуществления работ, оказания услуг на территории РФ и не приводящие к образованию постоянного представительства такой иностранной организации для целей налогообложения в РФ в соответствии со статьей 306 НК РФ, обложению налогом у источника выплаты не подлежат.
Наличие постоянного представительства иностранной организации в РФ определяется исходя из положений статьи 306 НК РФ. При определении наличия постоянного представительства украинской организации приоритет имеют положения статьи 5 Соглашения.
Обратите внимание: в целях главы 25 НК РФ не являются доходами от источников в РФ и, следовательно, не подлежат обложению налогом на прибыль в РФ доходы иностранной организации за работы (услуги), выполненные (оказанные) не на территории РФ.
В соответствии со статьями 24, 289 и 310 НК РФ налоговые агенты обязаны в сроки, установленные законодательством, представлять в налоговый орган по месту своего учета информацию о суммах выплаченных иностранным организациям доходов. Применение положений международных договоров, регулирующих вопросы налогообложения, не освобождает налогового агента от обязанности представления информации о суммах выплаченных иностранным организациям доходов.
Форма налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов утверждена приказом МНС России от 14.04.2004 N САЭ-3-23/286@. Инструкция по заполнению формы налогового расчета (информации) о суммах выплаченных иностранным организациям доходов и удержанных налогов утверждена приказом МНС России от 03.06.2002 N БГ-3-23/275.