Письмо УФНС РФ по г. Москве от 12.11.2004 г № 28-11/73614
О применении регрессивных ставок по ЕСН
В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Согласно пункту 1 статьи 237 НК РФ налоговая база по ЕСН налогоплательщиков-организаций определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных пунктом 1 статьи 236 НК РФ, которые начислены налогоплательщиками за налоговый период в пользу физических лиц.
При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты. Исключение составляют суммы, указанные в статье 238 НК РФ.
В соответствии с пунктом 4 статьи 243 НК РФ налогоплательщики обязаны вести учет сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм налога, относящегося к ним, а также сумм налоговых вычетов по каждому физическому лицу, в пользу которого осуществлены выплаты.
Приказом МНС России от 27.07.2004 N САЭ-3-05/443 утверждены формы индивидуальных (далее - индивидуальные карточки) и сводных карточек учета сумм начисленных выплат и иных вознаграждений, сумм начисленного единого социального налога, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (налогового вычета) и порядок их заполнения.
Согласно порядку заполнения индивидуальных карточек налогоплательщиком учитываются выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу физического лица по трудовому договору, договору гражданско-правового характера, авторскому договору, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг как в денежной, так и в натуральной форме. В том числе учитываются пособия (расходы) на цели государственного социального страхования в соответствии с действующим законодательством, выплаты, которые не облагаются ЕСН в соответствии со статьями 236, 238 и 239 Налогового кодекса.
По графам 7, 9 и 11 индивидуальной карточки отражаются налоговые базы по ЕСН в федеральный бюджет, Фонд социального страхования Российской Федерации, фонды обязательного медицинского страхования, исчисляемые по приведенным в графах формулам.
Таким образом, все выплаты, начисленные организацией в пользу конкретного работника, источником которых служит как бюджетное финансирование, так и доходы, полученные организацией от коммерческой деятельности, отражаются по совокупности нарастающим итогом в упомянутой налоговой карточке.
В соответствии с пунктом 3 статьи 243 НК РФ в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по ЕСН. Они определяются исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога.
Согласно пункту 2 статьи 241 НК РФ, если на момент уплаты авансовых платежей по налогу накопленная с начала года величина налоговой базы в среднем на одно физическое лицо, деленная на количество месяцев, истекших в текущем налоговом периоде, составляет сумму менее 2500 руб., налог уплачивается по максимальной ставке, которая предусмотрена пунктом 1 данной статьи, независимо от фактической величины налоговой базы на каждое физическое лицо. Налогоплательщики, у которых налоговая база удовлетворяет указанному критерию, не вправе до конца налогового периода использовать регрессивную шкалу ставки налога.
Таким образом, если организация вправе применять регрессивные ставки, то они применяются к налоговой базе работников, величина которой нарастающим итогом с начала года составила более 100000 руб. В отношении физических лиц, налоговая база по которым не превышает указанную величину, применяются максимальные ставки налогообложения ЕСН. При определении налоговой базы каждого отдельного работника учитываются выплаты и вознаграждения, предусмотренные пунктом 1 статьи 236 НК РФ, вне зависимости от источника финансирования.