Письмо УФНС РФ по г. Москве от 28.01.2009 г № 19-12/006446@
Письмо УФНС РФ по г. Москве от 28.01.2009 N 19-12/006446@
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком.
Прибылью для российских организаций, в том числе для некоммерческих и религиозных, признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
При этом налоговой базой для целей исчисления налога на прибыль признается денежное выражение прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ и подлежащей налогообложению. Об этом говорится в статье 274 НК РФ.
В статье 251 НК РФ указаны доходы, не учитываемые при определении налоговой базы, их перечень является закрытым.
К таким доходам, в частности, относятся:
- доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. При этом налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.
К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в виде полученных грантов ( подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ);
- доходы в виде имущества (включая денежные средства) и (или) имущественных прав, которые получены религиозной организацией в связи с совершением религиозных обрядов и церемоний и от реализации религиозной литературы и предметов религиозного назначения ( подп. 27 п. 1 ст. 251 НК РФ).
На основании пункта 2 статьи 251 НК РФ при определении налоговой базы также не учитываются целевые поступления (за исключением целевых поступлений в виде подакцизных товаров).
К ним относятся целевые поступления из бюджета и целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности, поступившие безвозмездно от других организаций и (или) физических лиц и использованные указанными получателями по назначению. При этом налогоплательщики - получатели указанных целевых поступлений обязаны вести отдельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевых поступлений.
К целевым поступлениям на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности относятся:
- осуществленные в соответствии с законодательством РФ о некоммерческих организациях вступительные взносы, членские взносы, паевые взносы, пожертвования, признаваемые таковыми в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации;
- имущество, которое переходит некоммерческим организациям по завещанию в порядке наследования;
- суммы финансирования из федерального бюджета, бюджетов субъектов РФ, местных бюджетов, бюджетов государственных внебюджетных фондов, выделяемые на осуществление уставной деятельности некоммерческих организаций;
- средства и иное имущество, которые получены на осуществление благотворительной деятельности;
- имущество (включая денежные средства) и (или) имущественные права, которые получены религиозными организациями на осуществление уставной деятельности;
- денежные средства, полученные некоммерческими организациями на формирование целевого капитала, которое осуществляется в порядке, установленном в Федеральном законе от 30.12.2006 N 275-ФЗ "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций";
- денежные средства, полученные некоммерческими организациями - собственниками целевого капитала от управляющих компаний, осуществляющих доверительное управление имуществом, составляющим целевой капитал, в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2006 N 275-ФЗ "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций";
- денежные средства, полученные некоммерческими организациями от специализированных организаций управления целевым капиталом в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2006 N 275-ФЗ "О порядке формирования и использования целевого капитала некоммерческих организаций".
При этом в пункте 14 статьи 250 НК РФ установлено, что внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках благотворительной деятельности (в том числе в виде благотворительной помощи, пожертвований), целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств.
Налогоплательщики, получившие имущество (в том числе денежные средства), работы, услуги в рамках благотворительной деятельности, целевые поступления или целевое финансирование, по окончании налогового периода представляют в налоговые органы по месту своего учета отчет о целевом использовании полученных средств по форме , утверждаемой Минфином России.
Кроме того, согласно подпункту 38 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы, осуществленные налогоплательщиком - организацией, использующей труд инвалидов, в виде средств, направленных на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов, если от общего числа работников такого налогоплательщика инвалиды составляют не менее 50% и доля расходов на оплату труда инвалидов в расходах на оплату труда составляет не менее 25%.
Целями социальной защиты инвалидов в соответствии с законодательством РФ о социальной защите инвалидов признаются:
- улучшение условий, а также охраны труда инвалидов;
- создание и сохранение рабочих мест для инвалидов (закупка и монтаж оборудования, в том числе организация труда рабочих-надомников);
- обучение (в том числе новым профессиям и приемам труда) и трудоустройство инвалидов;
- изготовление и ремонт протезных изделий;
- приобретение и обслуживание технических средств реабилитации (включая приобретение собак-проводников);
- санаторно-курортное обслуживание инвалидов, а также лиц, сопровождающих инвалидов I группы и детей-инвалидов;
- защита прав, а также законных интересов инвалидов;
- мероприятия по интеграции инвалидов в общество (включая культурные, спортивные и иные подобные мероприятия);
- обеспечение инвалидам равных с другими гражданами возможностей (включая транспортное обслуживание лиц, сопровождающих инвалидов I группы и детей-инвалидов);
- приобретение и распространение среди инвалидов печатных изданий общественных организаций инвалидов;
- приобретение и распространение среди инвалидов видеоматериалов с субтитрами или сурдопереводом;
- взносы, направленные указанными организациями общественным организациям инвалидов на их содержание.
При определении общего числа инвалидов в среднесписочную численность работников не включаются инвалиды, работающие по совместительству, договорам подряда и другим договорам гражданско-правового характера.
Также на основании подпункта 39 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы налогоплательщиков - общественных организаций инвалидов, а также налогоплательщиков - учреждений, единственными собственниками имущества которых являются общественные организации инвалидов, в виде средств, направленных на осуществление деятельности указанных общественных организаций инвалидов и на цели, указанные в подпункте 38 пункта 1 статьи 264 НК РФ.
Получатели средств, предназначенных на осуществление деятельности общественной организации инвалидов и на цели социальной защиты инвалидов, по окончании налогового периода представляют в соответствующие налоговые органы по месту своего учета отчет о целевом использовании полученных средств.
При нецелевом использовании таких средств с момента, когда их получатель фактически использовал такие средства не по целевому назначению (нарушил условия предоставления этих средств), такие средства признаются доходом у налогоплательщика, получившего эти средства.
Расходы, указанные в подпунктах 38 и 39 пункта 1 статьи 264 НК РФ, не могут быть включены в расходы, связанные с производством и (или) реализацией подакцизных товаров, минерального сырья, других полезных ископаемых и иных товаров по перечню, определяемому Правительством РФ по согласованию с общероссийскими организациями инвалидов, а также с оказанием посреднических услуг, связанных с реализацией таких товаров, минерального сырья и полезных ископаемых.
Расходы налогоплательщиков - организаций, уставный (складочный) капитал которых состоит полностью из вклада религиозных организаций, в виде сумм прибыли, полученной от реализации религиозной литературы и предметов религиозного назначения, при условии перечисления этих сумм на осуществление уставной деятельности указанных религиозных организаций относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. Об этом сказано в подпункте 39.1 пункта 1 статьи 264 НК РФ.
Кроме того, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на формирование в порядке, установленном в статье 267.1 НК РФ, резервов предстоящих расходов в целях социальной защиты инвалидов, предусмотренных в подпункте 38 пункта 1 статьи 264 НК РФ, которые осуществлены налогоплательщиком - общественной организацией инвалидов, а также налогоплательщиком - организацией, использующей труд инвалидов, если от общего числа работников такого налогоплательщика инвалиды составляют не менее 50% и доля расходов на оплату труда инвалидов в расходах на оплату труда составляет не менее 25% ( подп. 39.2 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Приказом Минфина России от 05.05.2008 N 54н утвержден Порядок заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (далее - Порядок).
В пункте 1.1 Порядка предусмотрено, что в состав налоговой декларации по налогу на прибыль организаций обязательно включаются титульный лист (лист 01) , подраздел 1.1 раздела 1 , лист 02 , приложения N 1 и 2 к листу 02 .
Лист 07 "Отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования" заполняется организациями при получении средств целевого финансирования, целевых поступлений и других средств, указанных в пунктах 1 и 2 статьи 251 НК РФ при составлении декларации только за налоговый период.
Некоммерческие компании, у которых не возникает обязанности по уплате налога на прибыль организаций, подают декларацию по истечении налогового периода в составе титульного листа (лист 01) , листа 02 и, при получении средств целевого финансирования, целевых поступлений и других средств, указанных в пунктах 1 и 2 статьи 251 НК РФ, листа 07 . Об этом сказано в пункте 1.2 Порядка.
Согласно пункту 1 статьи 284 НК РФ ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов РФ, законами субъектов РФ может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков.
Законом г. Москвы от 05.03.2003 N 12 определена ставка налога на прибыль для общественных организаций инвалидов и организаций, использующих труд инвалидов, в размере 13,5 % (далее - Закон N 12).
Согласно статье 1 Закона N 12 данная налоговая ставка установлена:
- для общественных организаций инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители (один из родителей, усыновителей, опекун или попечитель) в течение отчетного (налогового) периода составляют не менее 80%;
- организаций, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, указанных в пункте 1 статьи 1 Закона N 12;
- организаций, использующих труд инвалидов.
При этом пониженная ставка не применяется в отношении прибыли, полученной от производства и (или) реализации подакцизных товаров, минерального сырья, других полезных ископаемых, иных товаров по перечню, определяемому Правительством РФ по согласованию с общероссийскими организациями инвалидов, а также от оказания посреднических услуг, связанных с реализацией таких товаров, минерального сырья и полезных ископаемых.
Организации, осуществляющие наряду с деятельностью, облагаемой по пониженной ставке, иную деятельность, облагаемую в общеустановленном порядке, в целях применения пониженной ставки обязаны обеспечить ведение раздельного учета.
Пониженная ставка зачисления налога в бюджет г. Москвы применяется организациями, использующими труд инвалидов, только при одновременном соблюдении следующих условий:
- если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%;
- если доля оплаты труда инвалидов в общем фонде оплаты труда составляет не менее 25%.
Порядок применения Закона N 12 определен в письме УФНС России по г. Москве от 07.05.2003 N 26-08/25203.
Кроме того, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся взносы, вклады и иные обязательные платежи, уплачиваемые некоммерческим организациям, если уплата таких взносов, вкладов и иных обязательных платежей является условием для осуществления деятельности налогоплательщиками - плательщиками таких взносов, вкладов или иных обязательных платежей ( подп. 29 п. 1 ст. 264 НК РФ).
Заместитель
руководителя Управления
Федеральной налоговой службы
по г. Москве
А.Н.Чугунова