Письмо УФНС РФ по г. Москве от 17.01.2005 г № 21-11/01843
Об обложении ЕСН и НДФЛ выплат работнику - иностранному гражданину
С 1 января 2003 года НК РФ не содержит нормы, определяющие особенности налогообложения ЕСН выплат, производимых в пользу иностранных граждан. Поэтому налогообложение данной категории граждан производится в общеустановленном порядке.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 235 Кодекса установлено, что плательщиками ЕСН признаются лица, производящие выплаты физическим лицам, в том числе организации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения ЕСН для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
Указанные в пункте 1 статьи 236 НК РФ выплаты и вознаграждения (независимо от формы, в которой они производятся) не признаются объектом налогообложения по ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде (п. 3 ст. 236 НК РФ).
На основании пункта 1 статьи 237 НК РФ при определении налоговой базы по ЕСН учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, указанных в статье 238 НК РФ) вне зависимости от формы их осуществления. В частности, полная или частичная оплата товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах.
Статьей 11 Трудового кодекса РФ установлено, что Трудовой кодекс РФ, законы и иные нормативно-правовые акты, содержащие нормы трудового права, обязательны для применения на всей территории РФ для всех работодателей (юридических и физических лиц) независимо от их организационно-правовых форм и форм собственности и распространяются на всех работников, заключивших трудовой договор с работодателем.
На территории РФ правила, установленные Трудовым кодексом РФ, законами, иными нормативно-правовыми актами, содержащими нормы трудового права, распространяются на трудовые отношения иностранных граждан, лиц без гражданства, организаций, созданных или учрежденных ими либо с их участием, работников международных организаций и иностранных юридических лиц, если иное не предусмотрено федеральным законом или международным договором РФ.
В статье 13 Трудового кодекса РФ сказано, что федеральные законы и иные нормативные правовые акты РФ, содержащие нормы трудового права, распространяются на трудовые отношения и иные непосредственно связанные с ними отношения, возникающие на всей территории РФ, если в этих законах и иных нормативных правовых актах не предусмотрено иное.
Таким образом, гражданин Белоруссии, работающий в организации, зарегистрированной на территории РФ для работы с клиентами Республики Беларусь, исполняет свои трудовые обязанности на условиях, подпадающих под действие норм Трудового кодекса РФ. Следовательно, выплаты, начисленные в пользу гражданина Белоруссии, являются выплатами в рамках трудовых договоров и признаются объектом налогообложения ЕСН.
В отношении порядка исчисления ЕСН в федеральный бюджет и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование необходимо отметить следующее.
Пунктом 1 статьи 7 Федерального закона от 15.12.2001 N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ) определено, что застрахованные лица - лица, на которых распространяется обязательное пенсионное страхование в соответствии с Законом N 167-ФЗ. Застрахованными лицами являются граждане РФ, а также постоянно или временно проживающие на территории РФ иностранные граждане и лица без гражданства, в частности, если они работают по трудовому договору или по договору гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ и оказание услуг, а также по авторскому и лицензионному договору.
В соответствии с абзацем 2 пункта 2 статьи 243 НК РФ сумма ЕСН (сумма авансового платежа по ЕСН), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет). Вычет предоставляется в пределах сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Законом N 167-ФЗ. При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму ЕСН (сумму авансового платежа по ЕСН), подлежащую уплате в федеральный бюджет и начисленную за тот же период.
Таким образом, на выплаты и вознаграждения, начисленные в пользу иностранного гражданина, проживающего за пределами РФ, страховые взносы на обязательное пенсионное страхование по Закону N 167-ФЗ не начисляются, поскольку он не является застрахованным лицом, а ЕСН начисляется в общеустановленном порядке. В результате в федеральный бюджет ЕСН исчисляется за 2004 год по ставке 28%, так как налоговый вычет не может быть применен.
Обратите внимание, что в соответствии с главой 24 НК РФ страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, установленные Федеральным законом от 24.07.98 N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний", не входят в состав ЕСН. Страховщиком по обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний является Фонд социального страхования РФ.
Физические лица, фактически находящиеся на территории РФ менее 183 дней в календарном году, не являются налоговыми резидентами РФ (п. 2 ст. 11 НК РФ).
Статьей 209 НК РФ определено, что объектом налогообложения НДФЛ для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ, признается доход, полученный только от источников в РФ.
Согласно подпункту 6 пункта 3 статьи 208 НК РФ вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами РФ относится к доходам, полученным от источников за пределами Российской Федерации.
Таким образом, доходы, полученные физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами РФ, за выполнение работы за пределами РФ, не являются объектом налогообложения НДФЛ.