Письмо УФНС РФ по г. Москве от 26.10.2004 г № 24-11/68732
Об особенности исчисления НДС при транспортировке товаров иностранным перевозчиком
В соответствии с пунктом 1 статьи 146 НК РФ объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ.
Согласно статье 157 НК РФ при осуществлении перевозок грузов железнодорожным, автомобильным, воздушным, морским или речным транспортом налоговая база определяется как стоимость перевозки. Таким образом, на основании данной нормы НК РФ НДС облагается полная стоимость транспортных услуг по перевозке товаров, осуществляемой как за пределами РФ, так и по ее территории.
При определении места реализации выполненных работ (оказанных услуг) следует руководствоваться статьей 148 НК РФ.
В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ местом реализации работ (услуг) признается территория РФ, если деятельность организации или индивидуального предпринимателя, которые выполняют работы (оказывают услуги), осуществляется на территории РФ. Это касается работ (услуг), которые не указаны в подпунктах 1-4 пункта 1 статьи 148 НК РФ.
Таким образом, при реализации услуг по экспедированию необходимо руководствоваться подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ.
Согласно пункту 2 статьи 148 НК РФ местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющих работы (оказывающих услуги), не предусмотренные подпунктами 1-4 пункта 1 статьи 148 НК РФ, считается территория РФ в случае фактического присутствия этой организации или индивидуального предпринимателя на территории РФ на основе государственной регистрации. При отсутствии такой регистрации место осуществления деятельности определяется на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организацией, места нахождения постоянно действующего исполнительного органа организации, места нахождения постоянного представительства в РФ (если работы выполнены (услуги оказаны) через это постоянное представительство) либо места жительства индивидуального предпринимателя.
Услуги по перевозке автомобильным транспортом не поименованы в подпунктах 1-4 пункта 1 статьи 148 НК РФ.
Таким образом, если местом осуществления деятельности организации или индивидуального предпринимателя, выполняющего услуги по перевозке автомобильным транспортом, не будет признана территория РФ, то указанные операции на территории России НДС не облагаются. В связи с этим при оказании иностранной организацией, не зарегистрированной на территории РФ, услуг по перевозке автомобильным транспортом товаров (как экспортируемых, так и импортируемых) объект налогообложения по НДС не возникает.
По вопросу определения места реализации услуг по перевозке морскими судами и судами внутреннего плавания следует руководствоваться положениями абзаца второго пункта 2 статьи 148 НК РФ. Согласно указанному абзацу местом реализации таких услуг не признается территория РФ, если перевозка осуществляется между портами, находящимися за пределами территории РФ. Когда пунктом отправления или назначения является порт, расположенный на территории РФ, то есть перевозка осуществляется между портом, находящимся на территории России, и портом, находящимся за пределами территории России, местом реализации услуг по перевозке будет признаваться территория России. При этом налогообложение НДС указанных операций будет осуществляться в порядке, действующем на территории РФ.
Таким образом, если местом реализации услуг по перевозке иностранным лицом товаров морским транспортом признается территория РФ, то у российской организации - налогового агента возникают обязанности по исчислению, удержанию и уплате в бюджет соответствующей суммы НДС согласно статье 161 НК РФ. При этом налоговая база при оказании услуг иностранным перевозчиком определяется как сумма дохода от реализации услуг по перевозке с учетом налога. То есть российская организация - налоговый агент обязана исчислить НДС исходя из полной стоимости оказанной услуги иностранным перевозчиком.