Письмо УФНС РФ по г. Москве от 16.08.2006 г № 20-12/72974
О порядке обложения налогом на прибыль иностранных компаний, осуществляющих свою деятельность в Российской Федерации через постоянные представительства
Иностранные организации, осуществляющие свою деятельность в РФ через постоянные представительства и (или) получающие доходы от источников в РФ, признаются налогоплательщиками налога на прибыль в РФ. Так сказано в статье 246 Налогового кодекса РФ.
Согласно статье 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль для иностранных организаций, осуществляющих деятельность в РФ через постоянные представительства, признаются полученные через эти постоянные представительства доходы, уменьшенные на величину произведенных такими постоянными представительствами расходов.
К доходам, учитываемым при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав и внереализационные доходы (ст. 248 НК РФ).
На основании пункта 3 статьи 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика, учитываемыми при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, признаются, в частности, доходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником согласно решению суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств.
В статье 7 НК РФ определено, что если международным договором РФ установлены иные правила и нормы, чем те, которые содержатся в российском налоговом законодательстве, то применяются правила и нормы международного договора.
В отношении между РФ и Австрийской Республикой действует Конвенция об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и капитал от 13.04.2000 (далее - Конвенция).
В статье 7 Конвенции предусмотрено, что если предприятие одного Договаривающегося Государства осуществляет предпринимательскую деятельность в другом Договаривающемся Государстве через находящееся там постоянное представительство, то прибыль такого предприятия подлежит обложению налогом в этом другом Государстве в той части, которая относится к этому постоянному представительству.
На основании положений главы 25 НК РФ иностранные организации, осуществляющие деятельность в РФ через постоянные представительства, признаются самостоятельными плательщиками налога на прибыль в РФ, исчисление и уплата которого указанными организациями осуществляется с учетом особенностей, предусмотренных статьей 307 НК РФ.
Согласно пункту 4 статьи 307 НК РФ при наличии у иностранной организации на территории РФ более чем одного отделения, деятельность через которые приводит к образованию постоянного представительства, налоговая база и сумма налога рассчитываются отдельно по каждому отделению. В связи с этим консолидация расчетов налоговой базы и суммы налога по разным отделениям иностранной организации не допускается.
Таким образом, если деятельность австрийской компании на отдельных строительных площадках в РФ приводит к образованию ее постоянного представительства для целей налогообложения в РФ, то штрафные санкции, выплачиваемые российскими организациями за нарушение договорных обязательств и относящиеся именно к таким отделениям, включаются в состав доходов постоянного представительства и облагаются налогом на прибыль в РФ.
В этом случае, чтобы у иностранной организации не удерживали у источника выплаты в РФ налога на прибыль с доходов иностранной организации в виде штрафов (пеней), выплачиваемых российскими организациями в связи с нарушением ими договорных обязательств, в соответствии с подпунктом 1 пункта 2 статьи 310 НК РФ иностранная организация должна представить налоговому агенту (российской организации, выплачивающей доход) до даты выплаты таких доходов нотариально заверенную копию свидетельства о постановке на учет в налоговом органе РФ, а также уведомление о том, что выплачиваемый доход относится к постоянному представительству иностранной организации в РФ.
Согласно пункту 1 статьи 310 НК РФ при отсутствии у налогового агента (российской организации, выплачивающей доход) на момент выплаты иностранной организации доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, он обязан удержать налог с таких видов доходов.
На основании подпункта 9 пункта 1 статьи 309 НК РФ к указанным доходам, в частности, относятся доходы в виде штрафов и пеней за нарушение российскими лицами договорных обязательств, полученные иностранной организацией.
Если с сумм доходов, перечисленных налоговым агентом постоянному представительству иностранной организации, был исчислен и перечислен в бюджет налог на прибыль, то в соответствии с пунктом 7 статьи 307 НК РФ при включении в сумму прибыли иностранной организации таких доходов сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в бюджет РФ (в который перечислена сумма удержанного налога) такой иностранной организацией, уменьшается на сумму удержанного налога.
Если деятельность иностранной компании на строительной площадке в РФ не приводит к образованию ее постоянного представительства для целей налогообложения в РФ, то налогообложение доходов этой иностранной компании от источников в РФ в виде штрафов (пеней) за нарушение российскими организациями договорных обязательств, относящихся к данному отделению, будет производиться у источника выплаты в РФ.
Согласно пункту 1 статьи 310 НК РФ налог с доходов, полученных иностранной организацией от источников в РФ, исчисляется и удерживается российской организацией, выплачивающей доход иностранной организации (налоговый агент) при каждой выплате доходов, указанных в пункте 1 статьи 309 НК РФ, за исключением случаев, предусмотренных пунктом 2 статьи 310 НК РФ, в валюте выплаты дохода.
Подпунктом 4 пункта 2 статьи 310 НК РФ предусмотрено, что исчисление и удержание суммы налога с доходов, выплачиваемых иностранным организациям, не производятся налоговым агентом в случаях выплаты доходов, которые в соответствии с международными договорами (соглашениями) не облагаются налогом в РФ, при условии предъявления иностранной организацией налоговому агенту подтверждения, предусмотренного пунктом 1 статьи 312 НК РФ.
В связи с тем что НК РФ не установлено обязательной формы документов, подтверждающих постоянное местопребывание в иностранном государстве, в пункте 5.3 раздела II Методических рекомендаций по применению отдельных положений главы 25 НК РФ, касающихся особенностей налогообложения прибыли (доходов) иностранных организаций, утвержденных приказом МНС России от 28.03.2003 N БГ-3-23/150, разъяснено о форме и порядке оформления и представления таких документов.
При несоблюдении иностранной компанией указанных выше требований, предусмотренных статьями 310 и 312 НК РФ, российская организация (налоговый агент), выплачивающая доходы в виде штрафов (пеней) иностранной компании (получение которых не связано с деятельностью через постоянное представительство в РФ), обязана произвести удержание налога с такого дохода по ставке, предусмотренной налоговым законодательством РФ, а именно по ставке 20% (п. 1 ст. 310 и подп. 1 п. 2 ст. 284 НК РФ).
При этом если налогоплательщик, исходя из соответствующих положений НК РФ, не может определить, относятся ли полученные им доходы к доходам от источников в РФ либо к доходам от источников за пределами РФ, вопрос отнесения таких доходов к тому или иному источнику осуществляется уполномоченным органом (ст. 42 НК РФ).
Согласно подпункту h пункта 1 статьи 3 Конвенции таким уполномоченным органом для целей применения Конвенции является Минфин России.