Письмо УФНС РФ по г. Москве от 27.02.2012 г № 16-15/016659@
Об учете в целях налогообложения прибыли доходов от оказания платных услуг
Ответ:УПРАВЛЕНИЕ ФЕДЕРАЛЬНОЙ НАЛОГОВОЙ СЛУЖБЫ
ПО Г. МОСКВЕ
ПИСЬМО
от 27 февраля 2012 г. N 16-15/016659@
Согласно Федеральному закону от 08.05.2010 N 83-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений" (далее - Закон N 83-ФЗ) создан новый тип государственных (муниципальных) учреждений - казенные учреждения.
При этом в статье 161 Бюджетного кодекса РФ определены следующие правовые особенности казенного учреждения.
1.Казенное учреждение может осуществлять приносящую доход деятельность только в том случае, если такое право предусмотрено в его учредительных документах (ст. 41 БК РФ). Соответственно все иные виды деятельности (не указанные в учредительных документах) будут считаться незаконными.
Доходы, поступающие казенному учреждению от разрешенной коммерческой деятельности, у него не остаются, а в полном объеме поступают в доход соответствующего бюджета Российской Федерации и учитываются на отдельных лицевых счетах. Так, согласно статье 41 БК РФ доходы, полученные казенными учреждениями от приносящей доход деятельности, поступают в бюджеты соответствующих уровней без уплаты налогов и сборов, то есть в полном объеме.
2.Казенное учреждение осуществляет операции с бюджетными средствами через лицевые счета, которые открыты ему в органах Федерального казначейства.
Необходимо также учитывать, что к казенным учреждениям будут относиться не всякие федеральные государственные (муниципальные), а только те, которые указаны в статье 31 Закона N 83-ФЗ:
- управления объединений, управления соединений и воинские части Вооруженных сил РФ, военные комиссариаты, органы управления внутренними войсками, органы управления войсками гражданской обороны, соединения и воинские части внутренних войск, а также других войск и воинских формирований;
- учреждения исполнения наказаний и следственные изоляторы ФСИН, учреждения, специально созданные для обеспечения деятельности уголовно-исправительной системы, выполняющие специальные функции и функции управления;
- специализированные учреждения для несовершеннолетних, нуждающихся в социальной реабилитации;
- учреждения МВД России, ГУСП Президента РФ, ФМС, ФТС, ФСБ России, СВР России, ФСО России, специальные, воинские, территориальные, объектовые подразделения Федеральной противопожарной службы МЧС России, аварийно-спасательные формирования федеральных органов исполнительной власти;
- психиатрические больницы (стационары) специализированного типа с интенсивным наблюдением, лепрозории и противочумные учреждения.
То есть к казенным учреждениям отнесены те учреждения, которые по определению должны содержаться за счет бюджетов всех уровней и не могут заниматься приносящей доход деятельностью. Их цель - оказание государственных (муниципальных) услуг и выполнение государственных (муниципальных) функций.
Кроме того, все казенные учреждения согласно приказу Минфина России от 17.08.2010 N 92н подлежат внесению в Сводный реестр участников бюджетного процесса.
В соответствии с пунктом 1 статьи 246 НК РФ налогоплательщиками налога на прибыль организаций признаются российские организации.
При этом статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признана прибыль, полученная налогоплательщиком, которая для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, определяется путем уменьшения полученных доходов на величину произведенных расходов, определяемых согласно главе 25 НК РФ.
На основании подпункта 33.1 пункта 1 статьи 251 НК РФ к доходам, не учитываемым при определении налоговой базы для исчисления налога на прибыль, относятся доходы в виде средств, полученных от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций.
Одновременно согласно новому пункту 48.11 статьи 270 НК РФ затраты казенных учреждений, связанные с исполнением государственных (муниципальных) функций, не включаются в расходы.
В соответствии с поручением Правительства РФ от 16.10.2010 N СС-П16-7135 разработаны Комплексные рекомендации органам исполнительной власти субъектов Российской Федерации, органам местного самоуправления по реализации Закона N 83-ФЗ (далее - Рекомендации).
Рекомендациями определено, что основной целью Закона N 83-ФЗ является создание правовых механизмов, способствующих повышению качества и доступности государственных (муниципальных) услуг (работ) (далее - услуги), оказываемых (выполняемых) государственными (муниципальными) учреждениями, а также повышение эффективности деятельности самих учреждений.
В пункте 2 Рекомендаций указано, что в связи с использованием в законодательстве РФ близких терминов и понятий в рамках Рекомендаций целесообразно разделить понятия услуг, оказываемых в соответствии с Федеральным законом от 27.07.2010 N 210-ФЗ "Об организации предоставления государственных и муниципальных услуг", и услуг, оказываемых в контексте Закона N 83-ФЗ.
Закон N 210-ФЗ регламентирует предоставление государственных (муниципальных) услуг органами власти в ходе реализации ими своих функций при осуществлении возложенных на них или переданных с другого уровня полномочий (например, выдача разрешения на строительство, предоставление выписки из реестра недвижимого имущества).
Положения Закона N 83-ФЗ применяются к услугам, которые оказывают не органы власти, а подведомственные им учреждения в рамках определенных для этих учреждений заданий (например, реализация образовательных программ, оказание первичной медпомощи, хранение архивных документов).
Услуги, оказываемые учреждениями согласно Закону N 83-ФЗ, включаются в перечень услуг.
Рекомендациями установлено, что первый шаг в реализации положений Закона N 83-ФЗ - это формирование перечней государственных (муниципальных) услуг (работ) (далее - перечни услуг), которые оказываются учреждениями в целях обеспечения предусмотренных законодательством полномочий органов власти в соответствующих сферах деятельности. Пунктом 10.1 Рекомендаций определено, что формирование перечня услуг является базовым условием реализации положений Закона N 83-ФЗ.
В перечни услуг рекомендуется включать показатели объема и качества услуг, категории потребителей, группы учреждений, оказывающих соответствующие услуги (выполняющих работы).
Более того, в приложении N 4 к Рекомендациям представлены отраслевые рекомендованные перечни услуг, разработанные соответствующими федеральными органами исполнительной власти для использования органами власти. По сути это реализация образовательных, медицинских и иных программ, оказание медицинской, социальной, консультационной и иной помощи, другие мероприятия.
Таким образом, нормы подпункта 33.1 пункта 1 статьи 251 НК РФ применяются именно к средствам, полученным казенными учреждениями от оказания государственных (муниципальных) услуг, то есть в рамках определенных для этих учреждений заданий и согласно перечню услуг.
Следовательно, если оказываемая казенным учреждением услуга не признается в соответствии с отраслевым перечнем государственной (муниципальной) услугой, то такая услуга является деятельностью, приносящей доход, который подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.
Основание: письмо ФНС России от 21.09.2011 N ЕД-4-3/15432@.
Заместитель
руководителя Управления
советник государственной
гражданской службы 2-го класса
Н.В. Михайлова